Roberta ALFANO

L’applicazione di tributi ambientali nel nuovo contesto della finanza regionale.

SOMMARIO: 1. Introduzione. - 2. Dai tributi con funzione ambientale ai tributi ambientali. - 2.1. La connotazione extrafiscale dei tributi ambientali, originaria esclusiva giustificazione di tale forma impositiva. - 2.2. Il superamento della mera giustificazione extrafiscale dei tributi ecologici e la possibile previsione anche di tributi con presupposto ambientale. - 3. La connotazione territoriale della finanza regionale e l’applicazione di un sistema di tributi ambientali. - 4.1. Orientamenti di politica legislativa regionale in materia tributaria. – 4.2. La riforma del Titolo V della Costituzione. - 5. L’esperienza italiana dei tributi ambientali e le prospettive regionali. - 6. Analisi delle fattispecie concrete di tributi ambientali regionali. - 6.1. Il tributo speciale per il deposito in discarica dei rifiuti. - 6.2. I tributi correlati alla rumorosità degli aeromobili: la recente imposta regionale sulle emissioni sonore. - 7. Conclusioni.


1. Introduzione.

Una recente sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Palermo ha sancito l’inapplicabilità dell’art. 6 della legge della Regione Sicilia, 26 marzo 2002, n. 2. Tale norma aveva istituito un tributo[1], impropriamente qualificato come ambientale, sui gasdotti installati sul territorio siciliano, allo scopo di finanziare investimenti finalizzati a ridurre e prevenire il potenziale danno ambientale, attraverso iniziative volte alla salvaguardia, alla tutela e al miglioramento della qualità dell’ambiente, con particolare riguardo alle aree interessate dalla presenza di tali condotte.
Tale tributo è stato dichiarato illegittimo, in quanto contrastante con la normativa comunitaria ed in particolare con gli artt. 9 e 12 del Trattato UE, relativamente al transito delle merci nel territorio comunitario, posto che non il gasdotto ma il metano è sottoposto al prelievo, in proporzione ai metri cubi contenuti nei tubi. Tale onere tributario realizza, dunque, i medesimi effetti di un dazio doganale all’importazione e deve essere considerato tassa di effetto equivalente.
Tale pronuncia risulta particolarmente rilevante sia, dal punto di vista comunitario, in quanto presenta un’interessante ipotesi di applicazione d’ufficio del diritto comunitario da parte del giudice nazionale nel processo tributario[2] sia, sotto il profilo interno e sostanziale, in quanto offre lo spunto per una riflessione in merito ai tributi ambientali ed alla possibile applicazione di un tale sistema nell’ambito della finanza regionale.
In campo tributario, la tutela dell’ambiente è stata a lungo rilevata esclusivamente nello scopo, nella finalità del tributo e non nel suo presupposto. Attualmente i tributi ecologici non trovano più una mera giustificazione extrafiscale, ma è il presupposto del tributo ad avere carattere ambientale. Occorrerà esaminare tale modello di tributi, verificandone la compatibilità con il nuovo assetto della finanza regionale, anche alla luce della riforma del Titolo V della Costituzione e nel rispetto dei principi comunitari.
Ci si soffermerà, dunque, sulla possibile politica fiscale delle Regioni in campo ambientale, analizzando il nuovo ruolo che può essere assunto dalla finanza regionale e come questa possa agire sinergicamente per il potenziamento delle politiche ambientali regionali, in virtù anche della modificata ripartizione di competenze in merito alla legislazione concorrente ed esclusiva.
Prima di analizzarne le concrete possibilità applicative, si ricostruisce, in estrema sintesi, l’evoluzione del tributo ambientale, dall’iniziale, esclusiva connotazione extrafiscale alla possibile previsione anche di tributi con presupposto ambientale.


2. Dai tributi con funzione ambientale ai tributi ambientali.

2.1. La connotazione extrafiscale dei tributi ambientali, originaria esclusiva giustificazione di tale forma impositiva.

Tradizionalmente i tributi ambientali si distinguono in due categorie, tributi incentivanti e redistributivi[3], con una chiara preferenza nell’applicazione di un sistema incentivante nei confronti di comportamenti ecologicamente rilevanti, che permettano di indirizzare le scelte dei consumatori verso beni ecocompatibili, ovvero di dissuadere da determinati comportamenti inquinanti.
I tributi ambientali sono stati a lungo caratterizzati unicamente per la finalità politico-sociale extrafiscale[4] della tutela ambientale, con carattere esterno al presupposto del tributo stesso[5].
La maggioranza dei tributi mostra una connotazione extrafiscale più o meno accentuata accanto alla funzione di riscossione e riparto delle spese pubbliche: ciò nell’intento di controllare e/o colpire quei comportamenti che, pur non essendo illeciti, sono reputati socialmente non raccomandabili, tali da sollecitare i pubblici poteri a far uso di misure fiscali in qualche misura “penalizzanti” del comportamento stesso. Un tributo, per essere qualificato principalmente come extrafiscale, deve essere analizzato nella sua struttura completa, a prescindere dalle dichiarazioni di intenti espresse dal legislatore e deve assumere tra i suoi elementi strutturali gli obiettivi extrafiscali. I principi costituzionali in materia tributaria non ostano al perseguimento di finalità indirette attraverso il prelievo[6] e nulla vieta che, a prescindere dalle motivazioni di gettito, si realizzino ulteriori benefici, relativi a finalità diverse, quale, appunto, la tutela dell’ambiente, attraverso un’interpretazione combinata e strumentale proprio per rispettare altre esigenze costituzionalmente rilevanti[7].
I tributi in oggetto sono stati tradizionalmente strutturati come tributi con la finalità extrafiscale di permettere lo sviluppo economico compatibile con l’utilizzazione delle risorse naturali del territorio.
La tutela dell’ambiente è stata per lungo tempo identificata meramente con lo scopo, la finalità del tributo. Attualmente, accanto a tale visione, hanno assunto connotazione ambientale elementi essenziali quali il presupposto e/o la base imponibile, permettendo il passaggio “dall’extrafiscalità alla vera e propria fiscalità del prelievo ambientale[8]”.
La politica dell’Unione Europea ha legittimato tale posizione, prevedendo fattispecie di tributi i cui elementi strutturali siano direttamente correlati all’ambiente[9]. La Commissione, in una Comunicazione del 29 gennaio 1997[10] relativa a Imposte, tasse e tributi ambientali sul mercato unico ha auspicato che tale sistema di tassazione possa trasferire parte della pressione fiscale dalle persone all’ambiente ed ha ipotizzato un tributo ambientale caratterizzato da una relazione diretta, causale fra presupposto ed unità fisica, intesa quale emissione, bene naturale o prodotto, potenzialmente in grado di produrre un danno all’ambiente.


2.2. Il superamento della mera giustificazione extrafiscale dei tributi ecologici e la possibile previsione anche di tributi con presupposto ambientale.

Ciò posto, è dunque possibile prevedere anche tributi ambientali in senso stretto. La tutela ambientale è e resta un possibile ed auspicabile effetto. Infatti, aumentando il costo di un bene o di un’attività inquinante, i consumatori sono spinti a rivolgersi verso altri beni con minore impatto ambientale, ma l’elemento di collegamento fra tributo ed ambiente deve sostanziarsi nell’unità fisica che determina il danno ambientale: in tal modo è il presupposto del tributo ad avere tale carattere[11]. La diversa utilizzazione dell’ambiente, la presenza di comportamenti ed abitudini che causano costi ambientali devono essere assunti quali indici di capacità contributiva. I comportamenti di ciascuno, le propensioni al consumo di fonti energetiche, l’utilizzo di beni inquinanti individuano nuovi parametri di riferimento ambientale.
Occorre verificare quale tipologia di tributi sia più adatta ad assumere connotazione ambientale[12]. in linea teorica, i contributi speciali e le tasse sembrano gli strumenti più adatti, in virtù della loro natura commutativa. I contributi speciali possono essere richiesti soltanto a quei cittadini che ottengano un aumento di valore dei propri beni per la realizzazione di un’attività o un servizio pubblico, mentre la tassa e la tariffa[13] sono esigibili in virtù della controprestazione di una specifica attività amministrativa. Tali fattispecie, evitando ogni possibile problema di giustizia correlata al rispetto del principio di capacità contributiva, rendono più semplice l’applicazione di tali tributi[14], che però si caratterizzano per la scarsità del gettito. Nelle imposte, tributo contributivo per eccellenza, non sussiste alcun correlazione con possibili attività amministrative di tutela ambientale in quanto collegate al dovere di contribuire alla spesa pubblica in virtù della capacità contributiva[15]: a presupposto del tributo deve essere assunto un fatto economico che esprima tale capacità. Da un lato, si sono ipotizzati, quali presupposti, la realizzazione di un’attività economica inquinante, il reddito prodotto da tale attività, il possesso o la circolazione di beni inquinanti, le emissioni, il consumo, in quanto tutte situazioni che esprimono, con modalità distinte, capacità economica. Dall’altro, più in generale, si sono ipotizzati tributi in cui sia presente una relazione causale diretta fra tributo ed unità fisica che determina o può determinare un danno all’ambiente[16]: in tale fattispecie il presupposto è il danno sostenibile all’ambiente[17].
La maggior parte degli ordinamenti tributari occidentali sono stati realizzati in un’epoca in cui i problemi ambientali non erano percepiti con l’attuale cogenza[18]. Occorre pertanto verificare concretamente se sia possibile la rispondenza di tali forme impositive con i principi tributari, in particolare, la capacità economica.
Nelle ipotesi di consumo di prodotti appare chiara la forza economica del consumo stesso[19]. Maggiori problemi si presentano nel caso di emissioni inquinanti, che non sono di per se stesse suscettibili di valutazione economica e che, per trovare legittimazione, sembrano suggerire un’interpretazione più vasta del principio di capacità contributiva. È necessario superare l’intrinseco collegamento esclusivamente a manifestazioni tipizzate di capacità stessa e far riferimento ad una gamma indeterminata di possibili tributi, collegati a fatti e situazioni espressivi in senso più lato di potenzialità economica[20]. A tali riflessioni deve aggiungersi un ulteriore motivo di perplessità: l’applicazione di un sistema di tributi ecologici a carattere indiretto può comportare effetti regressivi, redistributivi in peius, nei confronti dei settori più disagiati[21]. Per evitare tali effetti è possibile prevedere una serie di compensazioni per mezzo di detrazioni e/o incentivi, “fasce di esenzione” o riduzione dei consumi vitali[22], realizzare una maggiore integrazione fra imposizione ambientale ed imposizione diretta, attraverso un sistema di franchigie e deduzioni dall’imposta personale sul reddito[23].
L’ambiente non può più costituire soltanto un valore costituzionale extrafiscale, ma deve assurgere, nonostante qualche residua difficoltà, a fatto indice di capacità contributiva, suscettibile di valutazione economica. L’ambiente si trasforma da oggetto di tutela a presupposto dell’imposizione, valutabile alla stregua dei normali canoni costituzionali[24]. Occorre realizzare una visione unitaria di tributo ambientale, che, pur con le sue difficoltà strutturali, deve necessariamente trovare una piena integrazione nell’ambito del sistema tributario. Ciò per una duplice finalità.
I tributi ecologici, da un lato, permettono di tutelare l’ambiente e dall’altro possono presentarsi come validi sostituti di altre fonti di gettito, evitando gli inevitabili aumenti che vengono realizzati su forme più tradizionali di prelievo, permettendone una riduzione. Si può ottenere, così, dal punto di vista fiscale, un “doppio dividendo”: i tributi ambientali possono agire per finalità ecologiche di tutela dell’ambiente e, nel contempo, contenere o abbassare altri tributi che esercitano effetti distorsivi sull’economia, con un significativo beneficio aggiuntivo[25].
La previsione di un sistema fiscale ambientale appare, dunque, legittimata anche da un punto di vista squisitamente tributario.
Si intende, ora, analizzarne la possibile applicazione alla fiscalità regionale.
Sin dalla metà degli anni ottanta, in pieno dibattito filoregionalista, si è affermata la necessità di conferire nuova linfa alla finanza regionale, attraverso l’analisi interpretativa dei principi generali della finanza pubblica e nel rispetto di quanto previsto nella prima parte della Costituzione.
La finanza regionale e locale deve fondarsi su di un necessario processo di innovazione dei tributi locali, prevedendosi figure impositive direttamente correlate ai compiti ed ai servizi dell’Ente stesso ed, in particolare, al territorio.
Si intende, dunque, verificare la compatibilità della fiscalità ambientale con il sistema impositivo regionale.


3. La connotazione territoriale della finanza regionale e l’applicazione di un sistema di tributi ambientali.

L’attribuzione di specifica capacità impositiva per gli Enti substatali, trova propria ratio e limite nel rapporto funzionale col servizio pubblico prestato, in una connotazione prevalentemente commutativa. In relazione alla stretta connessione tra imposizione e trasformazione territoriale è possibile ritenere lo stesso sistema tributario nel suo complesso una forma di partecipazione all’attività pianificatoria di trasformazione del territorio, per l’esercizio delle proprie funzioni istituzionali.
L’ampliarsi del decentramento deve prevedere un effettivo e più fondato trasferimento di risorse, in correlazione alla singola funzione trasferita. Tale relazione funzionale esprime, nel contempo, il fondamento ed il limite della devoluzione della potestà tributaria all’Ente locale. Al trasferimento di funzioni e servizi deve riconnettersi la devoluzione dell’autonomia finanziaria inerente l'esercizio di tali funzioni.
Tale partecipazione, sorta inizialmente con riferimento esclusivo alla disciplina urbanistica[26], ha assunto successivamente connotazione ambientale, come tutela dall’inquinamento: entrambi i settori, infatti, rientrano nell’ambito più vasto dell’assetto del territorio e sono demandati all’esercizio delle funzioni da svolgersi da parte degli Enti regionali e locali, con autonomi poteri gestionali e di autonomia politica, confermati anche dalla novella costituzionale.
L’ipotesi di orientare il sistema fiscale regionale in senso ecologico[27] fu prospettata, in Italia già sul finire degli anni settanta in un momento di maggiore apertura nei confronti del possibile ruolo delle Regioni. Le esperienze in merito, ad eccezione degli Stati Uniti[28], erano, per il vecchio continente, scarse[29], con un’evidente confusione circa la tipologia di prelievo da porre in essere, a connotazione tributaria o di mera prestazione patrimoniale ex art.23 Cost. [30]. Appariva fin da allora evidente la necessità di una ripartizione di competenze in materia ambientale, anche in funzione delle diverse caratteristiche tecniche del danno stesso, prevedendo una serie di tributi ad hoc con finalità ecologiche[31]. Con gli anni ottanta, in relazione alle profonde trasformazioni relative alla ripartizione di competenze e funzioni, anche in ragione di una politica per settori organici, si è evidenziata la necessità di potenziare “un programma regionale di sviluppo in cui i diversi interventi settoriali si ricolleghino raccordando le scelte in tema di sviluppo economico con quelle di localizzazione delle attività produttive sul territorio” [32]. La corretta gestione del territorio, l’armonioso sviluppo della città, l’ambiente salubre sono stati considerati alla stessa stregua dell’interesse alla maggior produzione dei beni e servizi, permettendo di ipotizzare nuove forme impositive ecocompatibili[33].
Attualmente, la possibilità di poter realizzare un sistema fiscale decentrato a connotazione ambientale appare non soltanto ipotizzabile, ma uno dei possibili settori di sviluppo dell’autonomia finanziaria e tributaria delle Regioni e degli Enti locali.
Come evidenziato, i tributi ecologici permettono di introdurre regole e comportamenti più compatibili con l’ambiente e, nel contempo, possono sostituire altre fonti di gettito, contenendo aumenti su forme più tradizionali di prelievo.
I tributi ecologici possono sinergicamente agire per il riequilibrio degli oneri fiscali sui fattori produttivi, incoraggiare comportamenti eco-compatibili e favorire la raccolta di risorse da destinare al finanziamento degli Enti pubblici[34]. Ciò sia nell’ipotesi di fonti inquinanti ubicate localmente e non in grado di propagare effetti oltre tale ambito, come nell’ipotesi di discariche, sia nel caso di inquinamento con effetti non circoscritti, ma in cui l’Ente locale rivesta un ruolo fondamentale ai fini dell’autorizzazione, la vigilanza e la repressione di tali attività.
Il rimodellamento del sistema impositivo locale in senso ecologico deve iniziare dalla fonte primaria dell’imposizione locale, quella immobiliare, il cui principio ispiratore è la stretta correlazione territoriale[35]. L’Ente substatale può prevedere un tributo soltanto se il suo presupposto sia direttamente correlato con il territorio su cui esercita la propria potestà amministrativa, che si sostanzia generalmente in un’attività economica o, più frequentemente, in beni immobili[36]. La potestà legislativa regionale e locale trova giustificazione anche nel rispetto del consolidato principio di connessione fra funzione sociale della proprietà, stimolo per la sua accessibilità, e razionale sfruttamento del territorio[37]: tali Enti, meglio dello Stato, possono contemperare le diverse realtà, legittimando pienamente il nesso di correlazione fra bene o attività e territorio.
A ciò si aggiunga che una corretta strategia ambientale necessita di una efficace rete di informazione[38], che meglio può essere gestita su scala decentrata, ai fini della pianificazione territoriale e ambientale laddove siano presenti – come accade in Italia - molteplici differenziazioni. Per l’efficace gestione di un tale sistema di tributi occorre disporre, infatti, oltre che dei livelli minimi accettabili della qualità degli indicatori ambientali, anche di una misurazione dei flusso di inquinamento realizzato o quanto meno di una stima precisa, da realizzarsi a livello decentrato, attraverso accurati mezzi di rilevamento. Gli Enti substatali meglio possono perseguire l’obiettivo di sensibilizzare i contribuenti sui costi ambientali[39].
Si è rilevato che la tassazione ambientale locale può teoricamente generare distorsioni nei rapporti produttivi in ogni ambito territoriale[40]. Parimenti, però, si è rilevato che tale politica fiscale ambientale può influenzare positivamente la redistribuzione regionale degli insediamenti urbani e industriali: le aree meno sviluppate e industrializzate attirano nuove attività produttive o il trasferimento di quelle già operanti, con il contenimento dei costi di produzione[41]. Un ulteriore limite per un sistema decentrato di tributi ecologici può rilevarsi per le ipotesi di inquinamento svincolate da ogni collegamento territoriale, come accade - esempio sintomatico -, per le emissioni[42]. Per una tale tipologia di prelievi certamente appare preferibile una disciplina a livello centrale, posta l’irregolare ed imprevedibile diffusione dei danni relativi[43], senza però per questo inficiare la possibilità di costituire anche a livello locale un prelievo in tal senso.
Porre al centro dell’imposizione regionale la tassazione ambientale, con ampliamento del prelievo sulle fonti energetiche e sul consumo di risorse ambientali può contribuire ad amplificare il processo di sviluppo decentrato, realizzando altresì un sistema di gestione e di riscossione basato su criteri di semplicità ed economicità. La funzione extrafiscale permette di coinvolgere direttamente i cittadini, orientandoli verso comportamenti maggiormente compatibili con l’ambiente. In sede locale, il rapporto fra le scelte dei singoli e quelle pubbliche, in particolare nelle ipotesi in cui vi sia una diretta correlazione fra il prelievo e determinate spese, appare nettamente più evidente[44].
La dimensione locale, regionale in particolare, appare, dunque, quella meglio rispondente ad un sistema di tributi ambientali, in virtù del collegamento territoriale e funzionale di tale sistema: nel rispetto del necessario raccordo con il contesto nazionale ed internazionale[45] “riconoscere margini di discrezionalità regionale e locale nella gestione delle tasse ambientali può servire ad incrementare le possibilità di successo delle politiche nazionali e sovranazionali di salvaguardia dell’ecosistema, proprio per il fatto che in questo modo tale strumento diviene più adattabile alle situazioni che di volta in volta si intende risolvere[46]”.
Tale analisi trova ulteriore conferma alla luce dell’attuale sistema della finanza regionale. Occorre pertanto, in estrema sintesi, verificare gli attuali scenari dell’autonomia finanziaria e tributaria regionale, analizzandone lo sviluppo applicativo.


4.1. Orientamenti di politica legislativa regionale in materia tributaria.

Tradizionalmente la fiscalità è lo specchio del delicato equilibrio tra Stato ed Enti minori e dell’andamento ciclico delle tensioni sui raccordi istituzionali, tra spinte centralizzatrici e valorizzazione delle Autonomie, ex art.5 della Costituzione[47].
La finanza pubblica italiana, come quella di altri Paesi, ha subito, negli anni novanta, una serie di rilevanti trasformazioni, di cui la modifica del preesistente squilibrio di bilancio a seguito del Patto di Stabilità e Crescita europeo è stata la più evidente[48]. Sono emersi obiettivi di semplificazione dei prelievi e degli adempimenti, di decentramento delle fonti di entrata, di neutralità, nel senso della maggiore uniformità, della tassazione e di perequazione del carico tributario.
La determinazione del punto di equilibrio tra il livello di governo centrale e regionale ha, nel tempo, seguito un andamento pendolare sia per ciò che riguarda la normativa e sia, anche se con maggiore gradualità, la giurisprudenza costituzionale[49]. Da una prima impostazione decisamente centralista della prima metà degli anni settanta, ci si è mossi verso una posizione regionalista, che, come già rilevato, ha raggiunto la sua acme intorno alla metà degli anni ottanta; successivamente si è assistito ad un ulteriore prevalere di una posizione neo-centralista, che ha caratterizzato i primi anni novanta, per poi lasciare il passo ad un nuovo filoregionalismo. La modifica dell’autonomia tributaria e finanziaria degli Enti locali in genere e delle Regioni in particolare, aveva già chiaramente cominciato a delinearsi, nel rispetto dei principi contenuti nella prima parte della Costituzione[50], nella seconda metà degli anni novanta[51]. La predilezione per il livello regionale si fonda su diverse motivazioni.
L'istanza regionalista è stata a lungo schiacciata tra istanze unitarie e locali. La prima risulta attenuata dai vincoli comunitari, che richiedono un coordinamento ed un’armonizzazione ad un livello più ampio. L’esigenza di conformarsi ai dettami dell’Unione Europea comporta che le strutture decentrate siano accomunate da una certa omogeneità e che non siano in numero quantitativamente elevato. La seconda, oltre a subire tale riflesso, si giustifica in quanto l’elevatissimo numero di Comuni, la scarsa ricettività degli apparati, la mancanza di strutture e spesso le esigue dimensioni non appaiono in grado di garantire certezza e stabilità né l’adeguata gestione delle risorse[52].
Nell’ambito del dibattito riformista che ha interessato, con alterne vicende, l’Italia fin dalla realizzazione stessa del modello regionale, negli ultimi anni sono state presentate numerose proposte di riforma[53]; tale procedimento ha assunto il nome, per vari versi improprio, di federalismo fiscale[54].
Con tale assunto si intende la possibilità che ogni livello di governo si procuri autonomamente, mediante tributi propri, ovvero includendo il gettito dei tributi erariali prodotti nel territorio della Regione stessa, risorse adeguate all’esercizio delle proprie competenze ed al volume delle spese. Sono fatti salvi gli interventi redistributivi e perequativi tra le diverse realtà da parte dello Stato, con la previsione di forme di compensazione a tutela delle Regioni economicamente più bisognose[55].
Tra i modelli di federalismo fiscale occorre evidenziare l'esperienza di altri Stati europei, quali la Germania, il Belgio, o, con le sue peculiarità, ribadite anche dalla recentissima riforma della Ley General Tributaria[56], il sistema spagnolo[57]. In tali Paesi non si riscontra un modello di federalismo duale, con rigide separazioni tra Stato centrale e Stati membri né drastiche separazioni tra sfera pubblica e privata. Un tale modello di federalismo, infatti, mal si concilia con il tradizionale intervento pubblico, che, nel vecchio continente, assume un carattere fortemente marcato nell’ambito della politica economica e sociale. Occorre privilegiare un federalismo cooperativo[58], realizzato secondo il modello tedesco in cui permanga una prevalenza del potere normativo centrale, vi sia un’uniformità del sistema tributario in tutto il territorio; ogni livello di governo partecipa al gettito delle principali imposte, nel rispetto dei principi di solidarietà ed eguaglianza.


4.2. La riforma del Titolo V della Costituzione.

La riforma costituzionale italiana ha trovato attuazione, dopo un lungo e travagliato iter, con la Legge costituzionale 28 ottobre 2001 n. 3.
Il modello di Stato dopo la revisione del Titolo V si presenta per alcuni aspetti inedito. In primo luogo ha assunto una dimensione intermedia, né regionale, né federale. In secondo luogo, occorre ricordare che non è frutto di una scelta contestuale e unitaria, ma il risultato di un lungo processo che, nell’arco di oltre cinquant’anni, ha finito per sovrapporre modelli diversi, spesso ispirati ad esperienze diverse[59].
Occorre verificare, da un lato, l’innovatività delle affermazioni di principio e se queste siano immediatamente operative rispetto al precedente assetto, dall’altro, il ruolo e la funzione della Regione. Deve essere accertato se esiste la proclamata volontà che la Regione divenga il punto di equilibrio della riforma “elemento di cerniera tra uno Stato sempre più snello nelle proprie funzioni e gli altri Enti di accentramento…la sola a poter orientare, accanto allo Stato, la potestà legislativa in campo tributario e quindi ad avere elementi per orientare, attraverso il coordinamento della finanza pubblica, l’esercizio dell’autonomia da parte degli altri Enti territoriali”[60].
Il testo approvato realizza nuovi equilibri tra i principi di unità ed indivisibilità della Repubblica, la promozione e lo sviluppo delle autonomie ex art. 5 Cost. ed il principio comunitario di sussidiarietà[61]; ad una prima lettura, i poteri delle Regioni a statuto ordinario appaiono significativamente ampliati.
In campo finanziario, l’art.119 Cost. stabilisce che l’autonomia di entrata e di spesa è disposta per Comuni, Province, Città metropolitane e Regioni in armonia con la Costituzione, secondo i principi di coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario. Tali Enti hanno risorse autonome, stabiliscono e applicano tributi ed entrate propri e dispongono di compartecipazioni al gettito di tributi erariali riferibili al loro territorio. La legge dello Stato istituisce un fondo perequativo, senza vincoli di destinazione, per i territori con minore capacità fiscale per abitante. Tali risorse devono consentire agli Enti in questione di finanziare integralmente le funzioni pubbliche loro attribuite. Lo Stato destina risorse aggiuntive ed effettua interventi speciali, al fine di promuovere lo sviluppo economico, la coesione e la solidarietà sociale, per rimuovere gli squilibri economici e sociali, per favorire l'effettivo esercizio dei diritti della persona o per provvedere a scopi diversi dal normale esercizio delle loro funzioni.
Nei fatti, però, il nuovo art. 119 Cost. non garantisce una piena autonomia finanziaria e tributaria. La competenza legislativa concorrente delle Regioni in campo fiscale comporta un mero carattere di coordinamento del sistema tributario con competenza esclusiva soltanto relativamente ai tributi locali.
Si rappresenta un mero quadro di riferimento, sia relativamente alla qualità e quantità di risorse per il finanziamento delle Autonomie sia relativamente ai tributi ed entrate proprie, che, per trovare applicazione, necessitano di essere disciplinati da una legge dello Stato[62], senza, però, che siano previste garanzie per la concreta elaborazione. La Regione, nel rispetto del principio di capacità contributiva, deve prevedere nuovi tributi in aree che non siano già incise da tributi statali, sul modello previsto, per il sistema spagnolo, dalla Ley Orgánica de Financiación de las Comunidades Autónomas (L.O.F.C.A.)[63]. Nell’ipotesi in cui la materia sia invece già disciplinata da una legge tributaria statale, l’autonomia deve potersi manifestare soltanto nei limiti esplicitamente previsti dalla legge statale[64].
Il coordinamento della finanza pubblica resta, dunque, fortemente caratterizzato dal predominio della finanza statale, che mantiene un “diritto di prelazione[65]”. Le Regioni hanno potestà legislativa tributaria relativamente a quelle materie imponibili rientranti nella propria sfera di competenze (principio di continenza) che non risultino già incise dalla finanza statale.
L’autonomia tributaria deve potersi esprimere nell’esercizio di un potere di imposizione tale da permettere l’effettivo perseguimento di una politica autonoma nell’ambito del proprio territorio[66].
Seguendo tale strada possono e devono trovare maggiore applicazione le imposizioni strettamente collegate al principio del beneficio, stabilendo una corrispondenza tra servizi offerti dall’Ente regionale e prestazioni richieste. Gli elementi essenziali del tributo devono poter variare in ragione delle precipue caratteristiche geografiche del territorio e del contesto sociale, tenendo conto delle diverse peculiarità, in funzione delle specifiche vocazioni, ad esempio agricola o turistica, e con un particolare riguardo, come già rilevato, alla salvaguardia ambientale.
Le Autonomie territoriali, previste e garantite dalla Costituzione ex art.5, traggono linfa anche e proprio da tematiche quali la fiscalità o l’ambiente, che, se è vero che sono decise a livello centrale e, per molti aspetti, extra statuali e sovranazionali, trovano poi effettualità squisitamente locali[67].
Occorre analizzare in sintesi i tributi ecologici propri dell’ordinamento interno, soffermandosi, in particolare, proprio sulle modeste fattispecie regionali esistenti e sulle possibili applicazioni future.


5. L’esperienza italiana dei tributi ambientali e le prospettive regionali.

Il sistema fiscale italiano, pur in presenza di alcuni tributi ambientali, nel suo complesso non ha attribuito particolare rilevanza a tale problematica; è stato evidenziato soltanto l’aspetto extrafiscale di tali tributi, senza condizionare in modo significativo le scelte pubbliche in tema di fiscalità.
Il legislatore italiano è stato a lungo diffidente verso la realizzazione di un sistema di tributi ambientali, concentrando l’attenzione esclusiivamente sul problema dei rifiuti, In tale campo, vige il Decreto Ronchi[68] - Decreto legislativo 5 febbraio1997 n.22, art.49 - , che ha soppresso la tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani[69], trasformandola in tariffa. Con il Decreto Ronchi viene esplicitamente espresso, relativamente alla materia dei rifiuti, il chiaro intento di realizzare un prelievo ambientale, stabilendo che i costi relativi alla gestione dei rifiuti urbani siano coperti dai Comuni mediante l’istituzione di una tariffa.
Altro prelievo comunale a carattere ambientale è il Canone per la raccolta e depurazione delle acque di rifiuto[70]. Si tratta di un prelievo coattivo a carattere locale volto principalmente al finanziamento del servizio di raccolta e depurazione, con una marginale funzione redistributiva per il finanziamento di opere di risanamento ambientale, in particolare, per la depurazione. La disciplina del canone è stata oggetto di profonda rielaborazione con la Legge 5 gennaio 1994 n.36, la cd. Legge Galli, che ha anticipato i criteri operativi poi evidenziati nel Decreto Ronchi, ponendosi l’obiettivo di coordinare gli interventi degli Enti locali, al fine di razionalizzare le attività per un servizio idrico integrato.
Da segnalare il tributo provinciale per l’esercizio delle funzioni di tutela, protezione ed igiene[71]. Si tratta di un tributo di scopo con vincolo di gettito, che evidenzia una finalità ambientale extrafiscale, in quanto ha funzione redistributiva per il finanziamento di opere di risanamento ambientale, sostanziantesi in attività provinciali nel campo dello smaltimento di rifiuti, di emissioni atmosferiche, di controllo degli scarichi e di protezione del suolo. Introdotto con l’art. 19 del Decreto Legislativo 30 dicembre1992 n. 504, si applica come addizionale sulla tassa per la raccolta dei rifiuti solidi urbani, gravando sugli stessi soggetti tenuti al pagamento della tariffa, il cui presupposto è il possesso di locali ed aree nell’ambito del territorio comunale: tali peculiarità permangono identiche con l’introduzione del Decreto Ronchi. Le province possono fissare l’aliquota, nel rispetto di limiti minimi e massimi.
Un maggior rilievo è stato fornito ai tributi sulle emissioni in atmosfera, che, come già rilevato, trovano migliore applicazione a livello centrale: è stata istituita l’ imposta sulle emissioni di anidride solforosa (SO2 ) e di ossidi di azoto (NOx) ex lege 449/1997 e la cd. Carbon tax, a seguito della legge 448/1998.
Soltanto di recente hanno trovato applicazione i tributi relativi alle emissioni acustiche.
È, invece, di converso, storia antica l’imposta di fabbricazione sui sacchetti di plastica, primo reale tributo a connotazione ambientale, ormai definitivamente soppresso, ma che, nei primi anni della sua applicazione, ottenne un certo impatto ambientale.
Decisamente anomala appare, invece, nel panorama normativo internazionale, la situazione interna relativa ai prodotti facilmente riciclabili e/o ad elevata potenzialità inquinante, quali ad esempio vetro, plastica, carta ovvero, dal punto di vista della pericolosità ambientale, le pile esauste. Relativamente a tali prodotti si denota un’assoluta carenza di strumenti di tutela tributaria, essendosi previsti soltanto strumenti di protezione non fiscali, sostanziatesi nei consorzi obbligatori per la raccolta, lo smaltimento ed il riciclaggio, senza prevedere alcuna forma di imposizione, che pure trova piena applicazione in particolare nei Paesi del nord-Europa[72].
Dal punto di vista regionale occorre segnalare il tributo per il conferimento in discarica dei rifiuti e l’imposta sulle emissioni sonore degli aeromobili.
In tale scarno panorama regionale, si è poi posto un dubbio all’indomani della riforma costituzionale circa la possibilità di istituire tributi ambientali.
Il nuovo testo dell’art.117 Cost., I comma, prevede fra le materie di competenza esclusiva dello Stato la tutela dell’ambiente, dell’ecosistema e dei beni culturali. Successivamente però il legislatore opera un distinguo fra prevenzione dai danni, di esclusiva competenza statale, e valorizzazione dei beni culturali e ambientali, sostegno all’innovazione per i settori produttivi, tutela della salute, promozione e organizzazione di attività culturali, di competenza concorrente ex art.117, III comma.
Tale possibile conflittualità, è certamente un rischio esistente ma che deve essere contenuto e limitato ove si adotti nella prassi una condotta ispirata a criteri di ragionevolezza e proporzionalità, diretta a sviluppare, attraverso un confronto costante tra Stato, Regioni e autonomie locali, le modalità attuative della riforma[73].
In tal senso si è mossa anche la Corte Costituzionale, che ha rilevato che spesso non è possibile parlare di materie in senso stretto, ma di una “pluralità di materie” [74], in alcuni casi aventi carattere “trasversale” [75], con competenze diverse spettanti ai diversi livelli di Governo. Si tratta, dunque, di fattispecie che ben possono essere correlate al governo dell’ambiente; pertanto, è possibile prevedere che sia la legge a fissare i limiti cui dovranno attenersi nell’esercizio concreto sia il legislatore statale sia regionale. In tal senso, non sorgono, dunque, ostacoli alla realizzazione di tributi regionali ambientali.
Occorre esaminare i tributi più congeniali alla finanza territoriale[76]. In primo luogo, i tributi di scopo, in cui è evidente la funzione del prelievo per la collettività locale; analogamente i tributi paracommutativi, caratterizzati dalla correlazione fra prestazione pubblica e prelievo e dotati di una chiara giustificazione, che permettono di sottoporre al prelievo coloro che fruiscono dei servizi e dei beni pubblici; infine, come già evidenziato, i tributi territoriali. Tali tributi “risultano per loro natura, per le caratteristiche delle fattispecie imponibili, per il collegamento con le materie di legislazione esclusiva e con le funzioni amministrative delle Regioni e degli Enti locali, tendenzialmente estranei rispetto alle esigenze del coordinamento, della salvaguardia del sistema ex art.53 e dell’ambito limitativo dei principi generali ex art.117, comma III seconda parte, per cui concretano strumenti impositivi ottimali nell’ambito della finanza territoriale, attualmente già utilizzabili dalle Regioni nell’esercizio della loro piena potestà legislativa, anche in mancanza di leggi attuative della riforma del Titolo V” [77].
I tributi sinora applicati denominati ambientali si caratterizzano per il fatto che la difesa ambientale ha assunto carattere meramente incidentale: la finalità primaria è stata l’acquisizione del gettito e le esigenze ecologiste in realtà si sostanziano in mere dichiarazioni di principio a carattere demagogico, per ottenere un più vasto consenso fra i contribuenti. Si discostano, in parte, da tale modello alcuni tributi: fra questi proprio il tributo speciale regionale per il deposito in discarica dei rifiuti e l’imposta regionale sulla rumorosità degli aeromobili, che si analizzeranno di seguito in modo più approfondito.


6. Analisi delle fattispecie concrete di tributi ambientali regionali: 6.1 Il tributo speciale per il deposito in discarica dei rifiuti.

Il tributo speciale per il deposito in discarica dei rifiuti solidi è stato istituito dall’art. 3, commi 24 e ss, della legge 28 dicembre 1995 n. 549[78]: Si sostanzia in un tributo finalizzato al raggiungimento di uno scopo particolare, che ne vincola il gettito, con la dichiarata finalità di favorire la minore produzione di rifiuti ed il recupero della materia prima e dell’energia in essi contenute[79]. Si tratta di un tributo incentivante che tende a riequilibrare le diseconomie esterne sulla collettività, a fronte di un non elevato costo in capo ai produttori. L’aumento dei prezzi per i conferitori dei rifiuti dovrebbe comportare, da un lato, un disincentivo alla produzione dei rifiuti stessi, stimolando, dall’altro, forme di smaltimento o di riciclaggio[80] più compatibili con l’ambiente.
Si tratta di un tributo regionale, il cui gettito è attribuito per il 90% alla Regione stessa - con vincolo di destinazione per il 20%[81] - , e per il 10% alla Provincia[82]. Tale vincolo parziale del gettito permette, con il rimanente 70% destinato a fini generali, di finanziare il bilancio regionale, determinare un vantaggio sociale, attraverso la realizzazione di un doppio dividendo ed evitare la formazione di nuove imposte, spostando il calcolo economico degli operatori sulla tutela ambientale. Il suo presupposto è il deposito in discarica dei rifiuti solidi[83]; soggetto passivo è il gestore dell’attività economica d’impresa di stoccaggio dei rifiuti, che ha l’obbligo di rivalsa nei confronti di colui che effettua il conferimento dei rifiuti, sostanziantesi esclusivamente nel committente[84] del servizio di stoccaggio definitivo dei rifiuti[85].
Al fine di evitare che l’esistenza di un tributo sulle discariche incentivi involontariamente lo smaltimento in discariche abusive, il legislatore ha previsto un articolato sistema sia preventivo che repressivo. Il comma 32, infatti, prevede esplicitamente che il tributo si applichi anche sulle discariche abusive: per rendere non remunerativa l’utilizzazione di tali discariche si è identificato il soggetto passivo anche in colui che esercita – non necessariamente in via esclusiva – lo smaltimento abusivo e, più in generale, in colui che abbandona, scarica, o effettua un deposito incontrollato di rifiuti[86]. In tali casi il soggetto passivo ha altresì l’obbligo di procedere alla bonifica ed alla rimessa in pristino dell’area. Oltre ciò si prevedono un articolato sistema di sanzioni, di responsabilità congiunte nel pagamento sia della tassa[87] sia delle sanzioni stesse per gli smaltitori abusivi e per il concessionario e/o proprietario del terreno. La base imponibile è rapportata alla qualità e quantità dei rifiuti conferiti e le aliquote sono differenziate in ragione del diverso impatto ambientale dei rifiuti. La Regione deve fissare, entro il 31 luglio di ciascun anno con propria legge l’ammontare dell’imposta e stabilire le modalità di versamento del tributo e presentazione della dichiarazione.
La Regione ha chiare competenze in merito alla programmazione di interventi per la prevenzione ed il controllo dell’igiene del suolo, con particolare riferimento proprio alla disciplina della raccolta, trasformazione e smaltimento dei rifiuti. La previsione che una parte del gettito del tributo debba affluire ad un apposito fondo regionale per la realizzazione di obiettivi correlati con tali competenze ne conferma ulteriormente la connotazione di tributo proprio. Le Regioni sono altresì tenute, ai sensi del comma 29, a disciplinare con propria legge l’accertamento, la riscossione, i rimborsi.
La funzione ambientale di tale tributo si sostanzia proprio nel favorire indirettamente la raccolta differenziata ed il riciclaggio. Tale finalità, in quanto esterna al presupposto, ha carattere extrafiscale e risulta ulteriormente rafforzata dalla previsione di riduzioni del tributo nell’ipotesi di rifiuti bruciati in impianti di incenerimento e di scarti provenienti da impianti di riciclaggio, ovvero nella previsione di disposizioni di favore nei confronti dei soggetti che riducano la quantità e la capacità inquinante dei rifiuti[88].
Tutto questo però dal punto di vista teorico. L’analisi relativa ai primi anni di applicazione del tributo evidenzia, in realtà, una lunga serie di proroghe ed un faticoso iter applicativo in sede regionale. Il tributo, incidendo per un’aliquota media del 10% sul costo di smaltimento, può produrre un rilevante gettito: quasi tutte le Regioni, però, non hanno costituito il fondo previsto dalla norma. A tutto ciò si aggiungano le difficoltà nei controlli, le divergenze fra quanto dichiarato e quanto versato, l'enorme difficoltà di individuare e tassare le discariche abusive. Né, di converso, si è rilevato un significativo impatto in merito alla dissuasione e sostituzione tecnologica, posto che l’Italia continua a smaltire in discarica la pluralità dei propri rifiuti urbani.


6.2. I tributi correlati alla rumorosità degli aeromobili: la recente imposta regionale sulle emissioni sonore.

Lo strumento fiscale collegato al problema del rumore degli aeromobili ha trovato frequente applicazione, attraverso molteplici e differenti forme di prelievo, nei Paesi OCSE[89]. In Italia si è ipotizzata, per la prima volta, la possibilità di prevedere un tributo destinato a colpire tale rumorosità con l’art.10 del Decreto legge 27 aprile 1990 n.90. Con il D.P.R. 26 agosto1993 n.434 fu prevista un’imposta erariale sull’inquinamento degli aeromobili a carattere contributivo e parzialmente di scopo, dovuta in aggiunta ad diritti di approdo e partenza[90], disciplinando, nel contempo, le aliquote, le modalità di accertamento, riscossione e versamento dell’imposta[91]. Questa ricadeva sugli aeromobili che causavano maggior inquinamento acustico nelle zone aeroportuali e quelle limitrofe, stabilendo che il gettito fosse destinato ad opere ambientali[92]. La funzione ambientale extrafiscale si evidenziava sia per la presenza di un vincolo parziale del gettito sia per la graduazione nella determinazione dell’imposta in virtù della maggiore o minore rumorosità.
L’art. 18 della Legge 27 dicembre 1997 n.449, aveva previsto un’imposta regionale sulle emissioni sonore degli aeromobili, in posizione parallela al tributo erariale regolamentato con il D.P.R. 434/1993. Si trattava di un tributo con finalità ambientale extrafiscale destinato a colpire la rumorosità degli aeromobili, prevedendo un sistema di aliquote differenziate. L’ente regionale, in completa autonomia per ciò che riguarda le modalità di impiego del gettito, doveva provvedere ad erogare sovvenzioni ed indennizzi alle amministrazioni ed ai soggetti residenti nelle zone limitrofe agli aeroporti. La Legge aveva stabilito che entro la fine del 1998 dovesse essere emanato, attraverso decreto, un regolamento proposto dal Ministero dell’Ambiente, di concerto con Finanze e Trasporti, volto a disciplinare le modalità per l’accertamento, la riscossione ed il versamento; nei fatti però tale tributo non è mai entrato in vigore.
Con l’art. 90 della Legge 21 novembre 2000 n. 342 è stata istituita l’imposta regionale sulle emissioni sonore degli aeromobili, che ha sostituito le precedenti[93]. L’imposta è dovuta alle Regioni o alle Province autonome per ogni decollo ed atterraggio di aeromobili civili negli aeroporti, escludendo tutti i voli militari, di Stato, sanitari, di emergenza.
Si tratta di un’imposta con parziale vincolo di gettito a favore di opere di disinquinamento acustico relativamente al territorio interessato e di risarcimento dei soggetti eventualmente danneggiati dalle emissioni sonore prodotte dall’atterraggio e dal decollo degli aeromobili.
Soggetto passivo è l’esercente dell’aeromobile, come identificato dall’art. 874 del codice della navigazione[94]. La base imponibile è determinata in ragione del numero di atterraggi e decolli, del peso del velivolo, della rumorosità dell’aeromobile, nel rispetto delle norme internazionali sulla certificazione acustica. Il presupposto dell’imposta viene identificato nell’emissione sonora dell’aeromobile, la cui maggiore o minore intensità incide sulla determinazione dell’imposta stessa.
Sono le Regioni o le Province autonome ad essere titolari del gettito, che non è di libera disponibilità, ma vincolato dal legislatore statale alla realizzazione di interventi di disinquinamento acustico e all’indennizzo delle popolazioni residenti in zone limitrofe agli aeroporti; tali Enti hanno, altresì, la possibilità di modulare le aliquote del tributo stesso, attraverso propri regolamenti, evidenziando un marcata volontà autonomistica della legislazione regionale. Sono in tal modo possibili interventi incentivanti e disincentivanti attraverso la rimodulazione delle aliquote, che possono incidere anche sulle modalità del traffico aereo, nel rispetto, in ogni caso, delle libertà di circolazione espressamente previste dall’ordinamento interno e comunitario.
Anche tale imposta, come il precedente tributo, evidenzia, pur con qualche incertezza della dottrina[95], il carattere di tributo ambientale in senso stretto: la ratio del prelievo non è infatti quella redistributiva, giustificata dalla capacità economica solidaristica, ma la compensazione di un costo, in tal caso ambientale; tali fattispecie sono ricomprese tra i tributi paracommutativi.


7. Conclusioni.

L’analisi svolta evidenzia come la finanza regionale possa trovare stimolo dall’applicazione di un sistema di tributi ecologici anche, e soprattutto, in virtù delle potenzialità contenute in nuce nella riforma del titolo V della Costituzione.
L’applicazione di tributi ambientali ben può realizzarsi a livello regionale, sia dal punto di vista meramente gestionale sia in quanto tributo proprio, espressione dell’autonomia tributaria delle Regioni, compressa fra prelazione statale e vincoli comunitari.
La possibilità di poter realizzare un sistema fiscale decentrato a connotazione ambientale appare attualmente, non soltanto ipotizzabile, ma uno dei possibili settori di sviluppo dell’autonomia finanziaria e tributaria delle Regioni e degli Enti locali.
Un sistema di tassazione sul consumo e sulla fruizione di risorse ambientali che, nell’ambito di una politica fiscale innovativa, proceda, in primis ad un riequilibrio degli oneri fiscali sui fattori produttivi e, nel contempo, incoraggi le scelte dei contribuenti verso beni ed attività ecologicamente corretti, trova naturale collocazione a livello decentrato.
Pur essendo le tematiche ambientali a carattere certamente globale, tali da giustificare la necessità di politiche generali non solo nazionali ma sovranazionali, in particolare nell’alveo dell’Unione Europea, l’area dell’imposizione locale non è affatto estranea a tali problematiche e può assumere un ruolo di grande rilievo: infatti, occorre evidenziare l’esistenza di “tasse ambientali il cui scopo è quello di creare le condizioni di base affinché i problemi fondamentali dell’inquinamento planetario possano essere avviati a soluzione e tasse ambientali che si propongono di risolvere lo stesso tipo di problemi, ma a livello di specifiche aree all’interno dei singoli territori nazionali, ad esempio dove risultino localizzate attività produttive particolarmente inquinanti, dove si verifichino fenomeni di congestione, dove si manifestino esigenze finanziarie particolarmente onerose per la realizzazione di interventi di tutela ambientale”[96].
Gli angusti spazi attualmente previsti per la finanza regionale, impongono di ricercare la tipologia di tributi meglio confacenti a tale livello di governo. Fra questi, i tributi ambientali possono e devono svolgere un ruolo primario. L’ambiente si colloca agevolmente fra le materie imponibili regionali e deve trovare applicazione sia, preferibilmente, attraverso tributi ambientali in senso stretto, sia attraverso tributi con mera funzione ambientale. Occorrerà verificare se e con quali modalità tale imposizione possa assumere una significativa rilevanza in termini di gettito, abbandonando il carattere meramente demagogico che frequentemente li ha caratterizzati. La riforma della finanza regionale in atto può certamente orientarsi in tal senso.
Le Regioni si trovano ad un significativo banco di prova per dimostrare le proprie potenzialità, mettendo in risalto i diversi contesti territoriali, storici e culturali. L’attività amministrativo-gestionale deve svolgersi ai livelli di governo inferiori, Regioni ed Enti territoriali minori. A livello superiore, in sede statale, comunitaria ed internazionale, devono porsi in essere le grandi opzioni normative in ordine agli obiettivi, ai contenuti ed agli strumenti.
La politica fiscale regionale, sinergicamente connessa alla politica ambientale decentrata, può, dunque, significativamente contribuire a tale sviluppo.

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