SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
Con ricorso depositato in data 2.10.2002 il geom. A.R. proponeva impugnazione davanti alla Commissione tributaria provinciale di Cuneo contro il rigetto dell'istanza di rimborso Irap, per complessive euro 5.105,69, in relazione agli anni 1998-2001, chiedendo la declaratoria di illegittimità dell'imposta pagata in assenza di una autonoma organizzazione:
L'Ufficio, costituitesi, chiedeva la reiezione del ricorso assumendo la legittimità dell'imposta, applicabile anche ai lavoratori autonomi esercenti arti o professioni.
Con sentenza n. 20/03 in data 23.1.2003, depositata in data 6.3.2003, la Commissione provinciale di Cuneo respingeva il ricorso, compensando le spese di lite.
Il Primo giudice assumeva che l'elemento organizzativo fosse il presupposto dello svolgimento di attività di lavoro autonomo, ritenendo non possibile lo svolgimento di un'attività professionale in assenza di organizzazione.
Avverso tale decisione proponeva appello il contribuente censurando la sentenza impugnata, anche con riferimento a numerosi precedenti giurisprudenziali favorevoli al rimborso, chiedendo l'accoglimento del ricorso.
Si costituiva l'Ufficio, contestando i motivi di appello, chiedendo la conferma della sentenza.
Il ricorso, veniva discusso alla pubblica udienza del 19.5.2005.
MOTIVI DELLA DECISIONE
L'IRAP, quale imposta di natura reale, colpisce il valore aggiunto prodotto dalle attività autonomamente organizzate, sia di natura professionale che imprenditoriale, essendo collegata alla ricchezza in tal modo prodotta (cfr sentenze Corte Costituzionale n. 217/96 e n. 111/97).
Presupposto dell'imposta e' "l'esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi (art. 2 del D.lgs. n. 446/97).
Soggetti passivi di tale imposta sono oltre alle persone giuridiche, alle società di persone ed agli imprenditori anche gli esercenti arti e professioni percettori di reddito di lavoro autonomo (art. 3, lett. a), b) e c) D.lgs. 446/97).
Prima dell'esame dei specifici motivi di appello la Commissione Regionale ritiene di affrontare, preliminarmente, la questione, rilevabile anche d'ufficio, della compatibilità dell'Irap con la normativa comunitaria, questione già esaminata dall'Avvocato Generale della Corte di Giustizia nelle conclusioni presentate in data 17.3.2005 nella causa C-475/03 (Banca P. di C. e Agenzia delle Entrate di Cremona).
L'ordinamento italiano e quello comunitario, pur distinti, sono al tempo stesso coordinati in base alla ripartizione di competenze stabilita dai Trattati istitutivi delle Comunità europee (cfr Corte Cost. 18.4.1991, n. 168; Corte Cost. 11.7.1989, n. 389).
Tramontato il principio della sovranità nazionale dei singoli Stati, nelle materie di competenza della Unione Europea, le norme comunitarie sono prevalenti su quelle nazionali, anche se successive nel tempo, in forza del principio della preminenza del diritto comunitario sul diritto degli Stati membri.
Tale principio e' desumibile dalla comparazione dei principi del diritto interno e del diritto comunitario e trova fondamento costituzionale negli artt. 10 e 11 della nostra Costituzione che rispettivamente, prevedono che "l'ordinamento giuridico italiano si conforma alle norme del diritto internazionale generalmente riconosciuto" (art. 10 Cost.) e che l'Italia "consente, in condizioni di parità con gli altri Stati, alle limitazioni di sovranità necessarie ad un ordinamento che assicuri la pace e la giustizia fra le Nazioni".
Le norme comunitarie, includendo tra queste anche i principi generali desumibili dalla interpretazione delle stesse e del Trattato, pur non potendo qualificarsi fonte di diritto internazionale o di diritto interno, sono direttamente applicabili in ogni Paese della Comunità, senza necessità di recepimento legislativo, trattandosi di atti aventi forza e valore di legge, con applicazione uguale e uniforme in ogni Stato membro, (cfr Corte Cost. n. 170/84).
In caso di contrasto tra norme statali e norme comunitarie, il giudice italiano, pur dovendosi riconoscere la preminenza delle seconda sulle prime, non pronuncia, tuttavia, la invalidità o illegittimità delle norme statali contrastanti col diritto comunitario, ma, semplicemente, "non applica" la normativa italiana confliggente (cfr. Cass. 2.3.2005 n. 4466), impedendo che tale normativa venga in rilievo per la definizione della controversia davanti al giudice nazionale (cfr. Cass. S.U., 13.2.1998, n. 1512).
La declaratoria di legittimità e di compatibilità della normativa statale al diritto comunitario compete invece, ai sensi dell'art. 164 del Trattato, alla Corte di Giustizia che, con le proprie sentenze dichiarative, interpreta il significato delle norme comunitarie e ne determina la concreta applicazione anche in contrasto con la normativa di ciascun Stato membro, senza creare, tuttavia, nuove norme comunitarie, ma solamente precisando il significato delle norme controverse, definendone il contenuto e le possibilità applicative con la precisazione che la declaratoria di inadempimento di una Stato membro agli obblighi comunitari implica il divieto assoluto di applicare le norme o l'Istituto ritenuto illegittimo dalla Corte di Giustizia (cfr Cass. 2.3.2005, n. 4466). Alla luce di tali principi va esaminata la questione della compatibilità dell'IRAP (istituita con D.lgs. 15.12.1997), col divieto comunitario di imposte sulla cifra d'affari diversa dall'IVA.
L'art. 33, n. 1, della sesta direttiva del Consiglio 17.5.1977 (77/388/CEE), relativa alla armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulle cifre d'affari, come modificato dall'art. 1, punto 23, della Direttiva del Consiglio 91/680/CEE che completa il sistema comune di imposta sul valore aggiunto e modifica, in vista della soppressione delle frontiere fiscali, la Direttiva 77/388/CEE, prevede che "...le disposizioni della presente direttiva non mietano ad uno Stato membro di mantenere o introdurre.....qualsiasi imposta diritto o tassa che non abbia il carattere di imposta sulla cifra di affari...".
Tale norma, secondo la consolidata giurisprudenza della Corte di Giustizia, richiamata anche nelle conclusioni dell'Avvocato generale cit., vieta agli Stati membri l'introduzione o il mantenimento di imposte che abbiano il carattere dell'Iva, trattandosi di imposte in contrasto con l'armonizzazione delle legislazioni nazionali in tema di Iva, considerata necessaria per il mercato interno di ciascun Paese della Comunità (cfr. sentenza Corte Giust. 9.3.2000, C-l37/97).
La Corte di Giustizia afferma che l'IVA si applica alle operazioni ad oggetto beni e servizi, con imposta proporzionale al loro prezzo, prescindendo dal numero di operazioni effettuate, riscossa in ogni fase del processo di produzione e distribuzione, applicata sul valore aggiunto dei beni e servizi, previa deduzione dell'imposta versata in occasione della precedente operazione (Corte Giust. 29.4.2004, C-308/01, punti 32-34).
L'importo netto da pagare per ciascuna operazione e' proporzionale al valore aggiunto dall'ultima fase e, quando si arriva allo stadio finale del consumo privato, il totale dell'importo riscosso sarà pari alla quota proporzionale del prezzo finale.
Occorre, pertanto, verificare se l'IRAP abbia le caratteristiche essenziali dell'Iva, non richiedendosi, tuttavia, ai fini del giudizio di comparazione, la completa sovrapposizione delle due imposte.
Tale valutazione comparativa va condotta verificando se le quattro caratteristiche dell'IVA (1) applicazione in modo generalizzato alle cessioni di beni e servizi, 2) proporzionalità al prezzo di beni e servizi; 3) applicazione in ogni fase del processo di produzione e distribuzione; 4) gravame sul valore aggiunto dei beni e servizi) siano individuabili anche nell'Irap.
La Commissione ritiene che a tale questo debba darsi risposta affermativa in quanto:
1) l'Irap trova applicazione in riferimento a tutte le operazioni commerciali relative alla produzione o allo scambio di beni o alla prestazione di servizi, relativamente ad attività commerciale o professionale; anche se l'IRAP può essere riscossa in un momento diverso da quello dell'Iva (ad esempio nel caso in cui i beni prodotti restino invenduti) in quanto comunque, gravante sulla successiva cessione, presenta, per tale aspetto, le caratteristiche sostanziali dell'Iva.
2) Anche se il metodo di calcolo delle due imposte e' diverso in quanto per l'Iva l'imposta a monte pagata sugli acquisti viene dedotta dall'imposta a valle, incassata sulle vendite, mentre per l'Irap i costi di acquisto del venduto sono dedotti dai ricavi delle vendite, tuttavia la base imponibile e' costituita, per entrambe le imposte, dal valore netto aggiunto dal soggetto d'imposta ai beni e servizi.
3) Entrambe le imposte sono riscosse in ciascuna fase del processo di produzione e distribuzione ed ogni operatore imponibile e' tenuto al pagamento della relativa imposta in base al valore aggiunto; va, al riguardo, osservato che anche la Corte Costituzionale ha più volte affermato che l'Irap e' un'imposta sul valore aggiunto (cfr Corte Cost. 10.5.2001, n. 156).
4) Entrambe le imposte sono generali e proporzionali al prezzo di cessione al consumo di beni e servizi, indipendentemente dal numero di operazioni. Infatti la somma dell'Irap riscossa nelle varie fasi di produzione e' pari all'aliquota applicata al prezzo finale di vendita al consumo dei beni e servizi, essendo non rilevante la possibilità, in parte diversa per le due imposte, di trasferire nella fase successiva l'onere economico, costituendo la regola, per entrambe, che l'onere economico dell'imposta riscossa in ciascuna fase sia trasferita nella fase successiva, ed ipotesi marginate, comunque possibile anche per entrambe le imposte, l'assorbimento dell'imposta e la mancata traspone nella fase successiva.
Anche per l'IVA, infatti, così come per l'Irap, l'onere economico dell'imposta può essere trasferito sul prezzo dei beni e servizi prodotti secondo le leggi del mercato o essere totalmente o parzialmente recuperato attraverso opportune scelte organizzative (cfr. Corte Cost. 10.5.2001, n. 156).
Anche se le due imposte non sono identiche avendo, in parte, caratteristiche diverse, ciò che rileva, ai fini della valutazione di somiglianza é che l'Irap presenti tutte le connotazioni che contraddistinguono l'Iva, non incidendo su tale vantazione la circostanza che l'Irap non viene rimborsata quando il suo valore, (circostanza eccezionale e, quindi, marginale) é perduto, anziché aggiunto.
La riscontrata presenza nell’Irap di tutte e quattro le caratteristiche essenziali dell'Iva "é pertanto condizione tanto necessaria quanto sufficiente perché un'imposta sia vietata ai sensi dell'art. 33 della sesta direttiva. Tuttavia e' parimenti pacifico che un'imposta non sfugge al divieto semplicemente perché non e' identica all'Iva sotto tutti i profili" (Conclusioni cit. Avvocato generale, punto 25).
Alla luce delle considerazioni espresse deve ritenersi che l'Irap presenti le caratteristiche sostanziali dell'Iva, con conseguente divieto dell'istituzione di tale imposta per contrasto con l'art. 33 della sesta direttiva e disapplicazione della normativa statale per contrasto con la normativa comunitaria.
Le ulteriori censure mosse alla sentenza impugnata sono assorbite dalla declaratoria adottata.
Va, conseguentemente, accolto l'appello del soggetto d'imposta con conseguente diritto ai richiesto rimborso dell'Irap.
La particolarità della questione interpretativa costituisce giusto motivo per dichiarare compensate tra le parti le spese del doppio grado di giudizio.
P.Q.M.
ACCOGLIE l'appello
DICHIARA
compensate tra le parti le spese del doppio grado di giudizio.